Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmaları

Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmaları ve Vergi Hukukundaki Rolü​

Vergi hukuku, devletlerin kamu giderlerini karşılayabilmek için kişilerden ve kurumlardan ekonomik güce göre tahsil ettikleri vergi yükümlülüklerini düzenler. Ancak ekonomik faaliyetlerin küreselleşmesi, sermaye ve iş gücünün ulusal sınırları aşması, kişilerin veya kurumların birden fazla ülkede vergiye tabi tutulmasına yol açabilir. Bu durum, aynı gelir veya kazanç üzerinden birden fazla devletin vergi talep etmesi sonucunda çifte vergilendirme olgusunu doğurur. Çifte vergilendirme, ülkeler arasındaki ekonomik ilişkileri olumsuz etkileyebilir ve uluslararası yatırım, ticaret, sermaye akışı gibi konularda şirketler ile bireyler için önemli bir risk oluşturabilir. Bu riski hafifletmek amacıyla uluslararası vergi hukukunun temel düzenlemeleri arasında yer alan Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmaları (ÇVÖA) geliştirilmiştir.

Uluslararası iş birliğinin arttığı ve sermaye hareketlerinin kolaylaştığı günümüzde, devletlerin gelir elde etme çabaları ile yatırımcıların vergi yüklerini minimize etme arayışları arasındaki dengeyi sağlama amacı, ÇVÖA metinlerine yansır. Bu makalede, çifte vergilendirme kavramının tanımı, tarihsel arka planı, anlaşmaların temel ilkeleri, hukukî dayanakları, uygulama yöntemleri ve Türk Vergi Hukukundaki konumu incelenerek hem kuramsal hem pratik bir perspektif sunulacaktır.

Çifte Vergilendirme Kavramı ve Kapsamı​

Çifte vergilendirme, aynı vergi mükellefinin (gerçek veya tüzel kişi), aynı vergi konusu (gelir, kazanç, servet vb.) ve aynı dönem içinde iki veya daha fazla ülke tarafından vergiye tabi tutulmasıdır. Temel olarak ekonomik çifte vergilendirme ve hukukî çifte vergilendirme şeklinde bir ayrım mevcuttur:

• Hukukî çifte vergilendirme: Aynı mükellefin, aynı gelir üzerinden, aynı vergilendirme dönemi içerisinde, farklı ülkeler tarafından benzer nitelikteki vergilerle tutulduğu vergilendirme türüdür. Örneğin, bir kişinin hem Türkiye’de hem de başka bir ülkede gelir vergisi mükellefi sayılması durumunda ortaya çıkabilir.
• Ekonomik çifte vergilendirme: Farklı mükelleflerin ancak aynı ekonomik değer üzerinden vergi ödemek zorunda kalmalarıdır. Örneğin, şirket kazançlarının kurumlar vergisine tabi tutulmasından sonra dağıtılan temettünün tekrar hissedarlar tarafından gelir vergisine tabi tutulması, belirli şartlarda ekonomik çifte vergilendirme olarak nitelenebilir.

Çifte vergilendirme olgusu, ekonomik faaliyetlerin sınır ötesine taşması ve ülkelerin her birinin vergi egemenliğini muhafaza etme isteğiyle yakından ilişkilidir. Her devlet kendi vergi mükelleflerinin gelirlerini vergilemek isterken, diğer devletlerdeki faaliyetler de söz konusu olduğunda yetki alanları çakışmakta ve mükellefler açısından çifte vergileme ihtimali doğabilmektedir.

Tarihsel Arka Plan​

Ülkelerin çifte vergilendirmeyi önlemeye yönelik iş birliği girişimleri, 20. yüzyılın başlarına kadar uzanır. Özellikle I. Dünya Savaşı sonrası dönemde devletler, sermayenin ülkeler arası dolaşımını kolaylaştırmak ve uluslararası ticareti teşvik etmek için vergilendirme ile ilgili konularda ortak kurallar belirlemeye yönelik girişimlerde bulunmuşlardır. Milletler Cemiyeti (League of Nations) çerçevesinde ilk defa geniş kapsamlı vergi anlaşmaları taslakları hazırlanmıştır.

Yine de kurumsal anlamda çifte vergilendirmeyi önleme yaklaşımının temelleri büyük ölçüde OECD (Organization for Economic Cooperation and Development) tarafından atılmıştır. OECD, ülkeler arasında çifte vergilendirmeyi önlemek amacıyla model anlaşma taslakları ve yorumları geliştirerek devletlerin ikili anlaşmalarına kılavuzluk etmiştir. Bu gelişme, hem çokuluslu şirketler hem de bireysel yatırımcılar için belirsizlikleri azaltmış ve vergi öngörülebilirliğini artırmıştır.

Türkiye de bu süreçte, 1970’lerden itibaren birçok ülkeyle çifte vergilendirmeyi önleme anlaşması imzalamış ve uygulamaya koymuştur. Bu anlaşmalar, Türkiye ekonomisine doğrudan yabancı yatırım çekilmesi, ihracat ve ithalat faaliyetlerinin kolaylaştırılması, sermaye hareketlerinin düzenlenmesi gibi amaçları da gözeterek hazırlanmıştır.

Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmalarının Temel İlkeleri​

Çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmaları, esasen iki ülke arasında imzalanan ikili anlaşmalar olup, ülkelerin vergi egemenliklerini belirli sınırlamalar çerçevesinde eşgüdümlü olarak kullanmalarını öngörür. Bu anlaşmaların temelinde şu ilkeler yatar:

• Gelir veya kazancın elde edildiği yerde vergilendirme (Kaynak İlkesi): Bir gelir, hangi ülkede veya ülkelerin hangisinde elde ediliyorsa öncelikli vergilendirme hakkının oraya ait olması esasına dayanır. Özellikle pasif nitelikteki gelirlerde (örneğin faiz, royalty, temettü), kaynak ülkesi belirli koşullarda vergilendirme hakkını saklı tutar.
• Mukimlik esasına göre vergilendirme (İkamet İlkesi): Mükellefin hangi devlette yerleşik (mukim) sayıldığı, vergilendirme hakkının önemli bir parçasıdır. Mukim olan devlet, genellikle kişinin dünyada elde ettiği toplam gelir üzerinden vergileme hakkını elinde bulundurur.
• Çifte vergilendirmenin kaldırılması için yöntemler: Anlaşma metinlerinde, hangi ülkenin hangi vergileri uygulayacağı ve diğer ülkenin mükerrer vergilemeyi nasıl telafi edeceği (istisna yöntemi, mahsup yöntemi vb.) açıkça düzenlenir.
• Bilgi değişimi ve iş birliği: Devletler, anlaşmalar vasıtasıyla mükelleflerin vergiyle ilgili bilgilerinin paylaşılmasına yönelik yükümlülükler üstlenir. Bu iş birliği, vergi kaçakçılığının önlenmesi açısından önem taşır.

Uluslararası Kaynaklar ve Anlaşmaların Hukuki Dayanağı​

Çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarının hukukî dayanakları, uluslararası sözleşmeler hukukunun temel düzenlemeleriyle birleşir. Her devletin kendi anayasal sistemine göre uluslararası anlaşmaların iç hukukta nasıl uygulanacağı belirlenir. Türkiye’de uluslararası anlaşmalar, Türkiye Büyük Millet Meclisi tarafından uygun bulunup Cumhurbaşkanı onayı ile Resmî Gazete’de yayımlandıktan sonra iç hukukun bir parçası haline gelir. Anayasa uyarınca vergi kanunlarında yapılacak değişikliklerin meclis tarafından çıkarılması gereken yasa ile yapılması esası geçerli olmakla birlikte, çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmaları da aynen kanun gücüne sahiptir.

İmzalanan her bir çifte vergilendirmeyi önleme anlaşması, iki ülke arasında yürürlükte olduğu süre zarfında taraflar açısından bağlayıcıdır. Anlaşmaların feshi veya yenilenmesi de yine uluslararası anlaşma hukuku çerçevesinde gerçekleştirilir. Genel olarak çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmaları; vergi kanunlarındaki hükümlerle çelişmesi durumunda öncelikli uygulanır. Bu nedenle, anlaşmalar uygulamada önem arz eder ve mükellefler için vergileme sonuçlarını kökten değiştirebilir.

OECD Model Vergi Anlaşması ve Etkisi​

Çok sayıda ülke tarafından benimsenen OECD Model Vergi Anlaşması, iki devlet arasındaki çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarının oluşturulmasında kullanılan en yaygın çerçevedir. Bu model anlaşma metni, devletlerin müzakerelerine yön veren standart bir altyapı sunar. İçeriğinde;

• Gelir, servet veya sermaye kazançlarının nasıl ve hangi oranda vergilendirileceği
• Mukimlik ve “dar mükellefiyet” kavramlarının tanımı
• Dağıtılan kâr paylarının (temettü), faizlerin, gayrimaddi hak bedellerinin (royalty) vergilendirilmesi
• İşyeri (Permanent Establishment) kriterleri
• İhtilaf çözümü prosedürleri
• Bilgi değişimi usulleri

gibi konular ayrıntılı biçimde düzenlenir. OECD Model Anlaşması, gelişmiş ve gelişmekte olan ülkelerin beklentilerini tam anlamıyla karşılamayabilir. Yine de çoğu devlet, söz konusu model metnin maddeleri veya yorumları üzerinden değişiklikler yaparak kendi aralarındaki ikili anlaşmalarını oluşturur. Her ülke çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmasını kendi vergi politikasına uyarlamaya çalışırken, temelde OECD Modeli’nin genel çerçevesinden faydalanır.

UN Model Vergi Anlaşması ve Gelişmekte Olan Ülkeler Açısından Önemi​

Birleşmiş Milletler (UN) bünyesinde hazırlanan UN Model Vergi Anlaşması, gelişmekte olan ülkelerin vergi gelirlerini koruma amaçlarını öne çıkaran düzenlemeleriyle OECD Modeli’nden ayrılır. OECD Modeli, sermaye ihraç eden (genellikle gelişmiş) ülkelerin bakış açısını yansıtırken, UN Modeli kaynak ülke lehine daha geniş vergilendirme hakları tanır. Bu nedenle, Türkiye gibi gelişmekte olan ekonomiler veya ekonomik büyüme ve yatırım çekme açısından kaynak ülke konumunda olanlar, müzakerelerde UN Modeli’ne daha yakın düzenlemeler talep edebilirler.

Örneğin, UN Modeli’nde “işyeri” (PE) tanımı, OECD Modeli’ne göre nispeten geniş tutulur ve kaynak ülke tarafından vergi alınabilmesinin kapsamı genişletilir. Royalty, faiz, temettü gibi pasif gelirlerde de kaynak ülke lehine oranlar belirlenebilmesine imkân tanır. Böylece gelişmekte olan ülke, sermaye girişinden doğan gelirleri veya yerel faaliyetlerden elde edilen kazançları daha yüksek oranda vergileyebilme hakkına sahip olur.

Türk Vergi Hukuku Açısından Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmalarının Değerlendirilmesi​

Türkiye, çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmaları bakımından geniş bir yelpazeye sahiptir. İmzalanmış ve yürürlükte olan anlaşma sayısı oldukça yüksektir. Bu anlaşmalar, Gelir Vergisi Kanunu ve Kurumlar Vergisi Kanunu hükümleriyle birlikte ele alındığında, mükellefler açısından vergisel yükün azaltılması ve ekonomik aktivitelerin teşviki fonksiyonunu üstlenir.

Türkiye’de Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmaları Kapsamındaki Vergiler​

Türkiye’nin çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarında genellikle Gelir Vergisi Kanunu ve Kurumlar Vergisi Kanunu kapsamında alınan vergiler anlaşma kapsamına dâhil olur. Bazı anlaşmalara göre, veraset ve intikal vergisi veya emlak vergisi gibi servet üzerinden alınan diğer vergiler de düzenlenebilir. Ancak ağırlıklı olarak gelir ve kurumlar vergisi konuları ele alınır.

Mukimlik Kavramı ve Tespiti​

Türkiye’de gerçek kişilerin tam mükellef (resident) sayılması için yerleşik olma (oturma süresi veya ikametgâh) esas alınır. Kurumlar için ise kanuni ve iş merkezinin Türkiye’de bulunması tam mükellefiyet bakımından belirleyici kriterdir. Çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarında mukimlik, kişinin veya kurumun hangi devlette vergisel yerleşik sayılacağı sorusuna yanıt aranır. İki ülkenin iç mevzuatı çelişirse, anlaşma hükümleri uyarınca belirli tie-breaker kuralları uygulanarak mükellefin hangi devlette mukim olduğu saptanır. Buna örnek olarak;

1. Kişinin kalıcı oturma yeri,
2. Kişisel ve ekonomik ilişkilerinin en yoğun olduğu yer,
3. Alışılmış oturma yeri,
4. Uyruğu

gibi aşamalı kriterler sayılabilir.

Türkiye’nin taraf olduğu anlaşmalarda da genellikle bu tip OECD Modeli’nden esinlenilmiş düzenlemeler yer alır. Böylece hangi devletin vergi alma hakkının baskın olduğuna açıklık getirilir ve olası mükerrer vergilemenin önüne geçilir.

Çifte Vergilendirmenin Önlenmesinde Temel Yöntemler​

Çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarında genellikle iki temel yöntem öne çıkar:

• İstisna (Muafiyet) Yöntemi: Anlaşmaya göre, belli tür kazançların elde edildiği kaynak devlet vergilendirmeyi yaparken mukim devlet bu kazancı vergiden istisna tutar. Böylelikle mükellef sadece kaynak devlette vergi öder, mukim devlette aynı gelir tekrar vergilenmez.
• Mahsup (Kredi) Yöntemi: Mukim devlette mükellefin beyan edeceği toplam gelirden, kaynak devlette ödenmiş vergi mahsup edilir. Yani kaynak devlette ödenen vergi, mükellefin mukim devletindeki vergi borcundan indirilir. Böylece aynı gelir üzerinden tekrar vergi hesaplanmasının önüne geçilir.

Bazen indirim yöntemi veya muafiyet yönteminin çeşitli varyasyonları da söz konusu olabilir. Anlaşma metninin müzakere sürecinde, bu yöntemlerden hangisinin daha geniş kapsamda uygulanacağı, hangi kazançlar için geçerli olacağı belirlenir. Sonuçta devletler birbirlerinin vergi alacağını kısmen veya tamamen tanımayı ve vergi yükünü mükellef aleyhine katlamamayı taahhüt etmiş olurlar.

Kazanç Türlerine Göre Özel Düzenlemeler​

Çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarında, farklı kazanç türleri için farklı vergilendirme rejimleri öngörülebilir. Çünkü temettü, faiz, royalty, ticari kazanç veya gayrimenkul kazançları gibi her gelir türünün ekonomik doğası ve vergi politikaları farklıdır. Anlaşma metinlerinde yer alan en yaygın düzenlemeler şunlardır:

Ticari Kazançlar​

Ticari kazançlar, genellikle işyeri veya daimi temsilcilik (Permanent Establishment) kavramı üzerinden vergilendirilir. OECD ve UN Model Anlaşmalarında, işyeri tanımı netleştirilir. Bir mükellefin başka bir devlette sabit bir işyeri varsa, o işyerinden elde edilen kazanç o devlette vergilendirilir. Aksi hâlde, elde edilen kârlar için kaynak ülkenin vergi alma hakkı sınırlı kalabilir.

Türkiye’nin anlaşmalarında da benzer hükümler bulunur. Örneğin, inşaat şantiyelerinin belli bir süreyi (genellikle 6, 9 veya 12 ay) aşması hâlinde işyeri oluşturduğu kabul edilir ve kaynak ülke vergileme hakkını elde eder.

Temettü Ödemeleri (Kâr Payları)​

Çoğu anlaşmada temettü ödemeleri, kaynak ülkede belirli bir oran ile stopaja tabi tutulur. Mukim ülke ise kendi iç mevzuatına göre ilave vergileme yapsa bile, ÇVÖA gereği mahsup yöntemi veya istisna yöntemi uygulayabilir. Örneğin, “kaynak ülkedeki stopaj oranı %5 veya %10’u aşamaz” gibi hükümler sıkça yer alır. Bu düzenlemeler, uluslararası yatırımları teşvik etmek ve yatırımcıların gelirlerini katmerli vergiden korumak amacını taşır.

Faiz Gelirleri​

Kaynak ülke, faiz gelirleri üzerinden stopaj yoluyla vergi alabilir. Anlaşmalar, genelde bu stopaj oranlarına bir tavan belirler. Mukim devlet de mükellefin yurt dışında elde ettiği faiz geliri için tam vergilendirme veya kısmi vergilendirme uygulasa dahi, anlaşma hükümleri doğrultusunda ödenen verginin mahsubu sağlanır. Böylelikle çifte vergilendirme engellenmiş olur.

Royalty ve Lisans Ödemeleri​

Telif hakkı, patent, marka, know-how gibi gayrimaddi hak bedelleri üzerinden alınacak vergiler de anlaşmalarda ayrıntılı düzenlenir. OECD Modeli’nde, bu tür ödemelerin vergilendirilmesi genellikle kaynak ülkede stopaj yoluyla yapılacak sınırlı bir vergilendirmeye tabi kılınır. UN Modeli, kaynak ülkedeki vergilendirme hakkını daha geniş tutma eğilimindedir. Türk anlaşmalarında da çoğunlukla OECD Modeli esas alınmakla birlikte, müzakerelere göre değişen oranlar görülür.

Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmalarının Uygulama Alanı ve Şartları​

Bir mükellefin çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmasından yararlanabilmesi için birtakım koşulları yerine getirmesi gerekir. En temel şart, anlaşmaya taraf olan devlette mukim olma ve taraf ülkelerde vergisel yükümlülük doğuran bir kazanç elde etme hâlidir. Anlaşmaların uygulanması sırasında sıklıkla gündeme gelen hususlar şunlardır:

• Anlaşmada öngörülen yöntemlerin hangi beyan dönemlerinde ve nasıl uygulanacağı
• Mükellefin, ilgili gelir üzerinden hangi ülkede hangi vergi türünü ödediği
• Mukimlik belgelerinin (Certificate of Residency) ibrazı
• Kaynak devletin stopaj uygulama usulleri
• Anlaşma hükümlerinin yanlış veya eksik uygulanması hâlinde yargı yoluna gidilmesi

Türkiye’de uygulamada, mükelleflerin Mukimlik Belgesi temin ederek gelir elde ettikleri ülkedeki vergi idaresine sunmaları çoğu zaman zorunludur. Bu belge, ilgili kişinin Türkiye’de tam mükellef olduğunu ve çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmasından yararlanabileceğini gösterir.

İdari İş Birliği ve Bilgi Değişimi​

Çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarında, gelirlerin gerçek miktarını ve mükelleflerin mukimlik durumlarını tespit etmek amacıyla bilgi değişimi hükmü yer alır. OECD, vergi kaçakçılığını önlemek ve şeffaflığı artırmak için son dönemde Otomatik Bilgi Değişimi (CRS) sistemini teşvik etmiştir. Türkiye de bu sürece dâhil olmuş ve finansal hesap bilgilerinin ilgili ülkelerle paylaşımına yönelik düzenlemeler yapmıştır.

Bilgi değişimi, sadece anlaşma kapsamında değildir. Aynı zamanda vergi konusundaki iş birliği anlaşmaları ve Çok Taraflı Yetkili Makam Anlaşması (Multilateral Competent Authority Agreement) ile de yürütülür. Bu iş birliği sayesinde, bireylerin ve kurumların çifte vergilendirme anlaşmalarını kötüye kullanması veya vergi kaçırma girişimleri engellenmek istenir. Anlaşma hükümleri, vergi mahremiyetine dair güvence de sağlar. Bu bilgilerin sadece vergi amaçlarıyla kullanılacağına yönelik düzenlemeler mevcuttur.

Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmalarında İhtilaf Çözüm Mekanizmaları​

Uluslararası vergi uyuşmazlıkları, sıklıkla anlaşma hükümlerinin yorumuna veya uygulanmasına ilişkin farklılıklardan kaynaklanır. Çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmaları, ihtilafların çözümünde genellikle Karşılıklı Anlaşma Usulü (Mutual Agreement Procedure – MAP) öngörür. Bu prosedür kapsamında, mükellef öncelikle kendi mukim devletinin yetkili makamlarına başvurarak haksız veya mükerrer vergileme yapıldığını iddia eder. Yetkili makam, diğer devletin vergi idaresiyle görüşerek anlaşmayı tatbik eder ve genellikle bir uzlaşı sağlanmaya çalışılır.

Bazı anlaşmalarda veya çok taraflı düzenlemelerde, Bağımsız Hakem Heyeti (Arbitraj) mekanizması da öngörülebilir. Eğer iki devlet idaresi karşılıklı anlaşma usulüyle sonuca varamazsa, bağımsız bir hakem kurulu devreye girer ve bağlayıcı karar verebilir. Türkiye’nin imzaladığı kimi yeni nesil anlaşmalarda veya AB üyesi ülkeler arasındaki anlaşmalarla bağlantılı konularda, bu yöntem gündeme gelebilir.

Türkiye’nin Taraf Olduğu Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmaları Üzerine Genel İnceleme​

Türkiye bugüne kadar çok sayıda ülkeyle çifte vergilendirmeyi önleme anlaşması imzalamıştır. Aşağıdaki tabloda, örnek olarak bazı anlaşmaların imzalanma ve yürürlüğe girme tarihleri ile ilgili bilgileri yer almaktadır:


Bu örnekler gösteriyor ki Türkiye; Avrupa, Asya ve farklı ekonomik gelişmişlik seviyesindeki birçok ülkeyle anlaşmalar imzalayarak yatırımların ülkeye çekilmesini amaçlamakta, Türk mükelleflerin dış ticaret ve yatırımlarını kolaylaştırmaya çalışmaktadır.

Uluslararası Yatırım ve Ticaret Ortamına Etkileri​

Çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmaları, ülkeler arasındaki sermaye akımlarını olumlu yönde etkiler. Yatırımcılar, vergi risklerini minimize etmek istedikleri için genellikle çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarına taraf olan ülkelere yatırım yapmayı tercih eder. Özellikle çok uluslu şirketler, söz konusu anlaşmaların sunduğu vergi avantajlarını ve öngörülebilirliğini ciddi şekilde göz önünde bulundururlar.

Türkiye’nin ihracat ve ithalat faaliyetleri, yabancı sermaye girişi, uluslararası ortaklıklar gibi alanlarda bu anlaşmaların büyük önem taşıdığı bir gerçektir. Anlaşmalar sayesinde şirketlerin vergi yükü, iki ülkede birden vergilenme dolayısıyla yükselmeyeceği için rekabet güçleri artar. Ayrıca, yabancı yatırımcıların Türkiye’deki yatırımlarından elde ettikleri kazançların sadece Türkiye’de veya belirli stopaj oranlarında vergilendirilmesi, yatırımcının mukim olduğu devlette de ek vergilerin mahsup edilmesiyle net vergi yükünü azaltır.

Ekonomik Etki ve Vergi Gelirleri Üzerindeki Yansımalar​

Çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarının olumlu etkileri kadar, devletler açısından getirdiği bazı riskler ve maliyetler de mevcuttur. Bir yandan ülkeye giren yabancı sermaye artabilir, ticaret hacmi yükselir ve uzun vadede vergi tabanı genişleyebilir. Diğer yandan, belirli gelir kalemlerinde alınan vergiler anlaşmalarla sınırlanabilir. Örneğin, temettü, faiz veya royalty üzerindeki stopaj oranları düşürüldüğünde, kısa vadede vergi gelirlerinde azalma olabilir.

Bununla birlikte, uzun vadede ekonomik büyüme ve artan ticari faaliyetlerin yaratacağı vergi tabanı genişlemesiyle devletin vergi gelirleri tekrar artabilir. Dolayısıyla devletler çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarını müzakere ederken, uzun vadeli ekonomik kazanımları kısa vadeli vergi kayıplarına kıyasla daha ağır basan bir unsur olarak değerlendirir.

Uluslararası Çifte Vergilendirmeyi Önlemede Güncel Gelişmeler​

Günümüzde küresel ekonomi, sadece ikili anlaşmalarla sınırlı kalmayacak kadar karmaşık hâle gelmiştir. BEPS (Base Erosion and Profit Shifting) projesi, OECD bünyesinde çok uluslu şirketlerin kârlarını düşük vergili ülkelere kaydırmasını önlemek için gündeme gelmiş ve pek çok eylem planı ortaya konmuştur. Bu çerçevede:

• Çok Taraflı Sözleşme (MLI): İkili çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarının içeriğini topluca değiştirmeye ve güncellemeye yarayan bu çok taraflı araç, taraf devletlerin tek tek bütün anlaşmaları yeniden müzakere etmek yerine hızlıca OECD/BEPS ilkelerine uyum sağlamasını mümkün kılar.
• Transfer fiyatlandırması düzenlemeleri, dijital ekonominin vergilendirilmesi, hibrit uyumsuzluklar gibi konular, çağdaş vergi düzenlemelerinin odak noktaları hâline gelmiştir.

Türkiye de BEPS eylem planlarını benimseyen ve MLI’yi imzalayan ülkeler arasındadır. Bu sayede, mevcut ikili çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarının büyük bir kısmı, güncellenmiş uluslararası standartlara uygun hâle getirilmeye başlanmıştır.

Eleştirel Bakış ve Gelecek Yönelimleri​

Çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmaları, uluslararası vergi düzeninin kilit araçları arasında yer alsa da bazı eleştiriler gündeme gelmektedir. Özellikle gelişmekte olan ülkelerin vergi gelirlerinin korunamaması, çok uluslu şirketlerin agresif vergi planlaması yoluyla bu anlaşmaları suistimal edebilmeleri ve gelir dağılımı üzerinde olumsuz etki yaratmaları bu eleştirilerin başında gelir. UN Model Anlaşması’nın geliştirilmesi ve BEPS gibi projelerin ortaya çıkması, bu eleştirilere bir yanıt niteliği taşımaktadır.

Önümüzdeki dönemde çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarının daha sık revize edilmesi, dijital ekonominin vergilendirilmesine yönelik yeni hükümlerin eklenmesi ve çok taraflı sözleşmelerin yaygınlaşması beklenmektedir. Çifte vergilendirme kavramı, sadece fiziksel bir faaliyetle sınırlı kalmayan, dijital platformlar ve sanal işletmeler üzerinden de ortaya çıkabilen karmaşık bir hale evrilmiştir. Bu nedenle, yeni tip vergi anlaşmalarının daha esnek ve kapsayıcı bir yaklaşım benimsemesi beklenmektedir.

Ayrıca ülkelerin vergi rekabeti stratejileri de çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarının içerik ve kapsamını yakından etkilemektedir. Yatırım çekme arzusundaki devletler, karşılıklı müzakerelerde daha düşük stopaj oranları veya daha geniş muafiyet alanları talep edebilir. Öte yandan, vergi tabanını korumak isteyen devletler, kaynak ülkede daha geniş bir vergilendirme hakkı isteyebilir.

Bu dinamik yapıya rağmen çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmaları, uluslararası vergi hukukunun en önemli bileşenleri arasında kalmaya devam etmektedir. Devletler, ekonomik büyüme ve yatırım çekme motivasyonlarıyla bu anlaşmalara büyük önem atfederken, aynı zamanda vergi kaybı riskini azaltma yönünde de çeşitli önlemler almaktadır. Bu bakımdan, çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmaları ve bunların sürekli güncellenmesi, uluslararası vergi düzeninde istikrar ve adil paylaşıma ulaşma hedeflerinin merkezinde yer alır.